OSB GELİRLERİ

Özelge: OSB gelirlerinin Kurumlar ve KDV den muaf olup
olmadığı hk.
Sayı:
B.07.1.GİB.4.09.15.01-1.2010.10.KVK.4.n/-4
Tarih:
27/01/2012
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
AYDIN VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
Vergi ve Anlaşmalar Uygulama Müdürlüğü
Sayı : B.07.1.GİB.4.09.15.01-1.2010.10.KVK.4.n/-4 27/01/2012
Konu : OSB GELİRLERİ
İlgide kayıtlı dilekçeleriniz ve eklerinin incelenmesinden, Organize Sanayi Bölgeleri (OSB)
bünyesinde faaliyet gösteren veya gösterecek olan katılımcılardan OSB'nin mutat giderleri için
alınan aylık aidatlarda KDV uygulanıp uygulanmayacağı; OSB'ce arsa tahsisi veya satışı yapılarak
OSB'de faaliyet gösterecek katılımcılardan altyapı harcamaları için alınan altyapı katılım payı
gelirleri için KDV uygulanıp uygulanmayacağı; su, elektrik, doğalgaz ve arıtma tesisi vb. gelirleri
için hangi oranda KDV uygulanacağı; OSB bünyesinde bulunan arsa veya arsaların satışının KDV'ye
tabi olup olmayacağı ve Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin uygulanıp
uygulanmayacağı; OSB'ye yapılan bağışlarda KDV ve kurumlar vergisinin uygulanıp
uygulanmayacağı; OSB aktifinde bulunan beş adet sosyal tesisin kiraya verilmesi işleminin KDV'ye
tabi olup olmadığı ve söz konusu kira gelirinden Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesi uyarınca
tevkifat yapılıp yapılmayacağı ile sosyal tesislere ilişkin kiralama faaliyetinin iktisadi işletme
oluşturmasını gerektirecek hacim ve önemde olmaması halinde kurumlar vergisi mükellefiyetinin
doğup doğmayacağı; OSB sınırları dahilinde reklam panoları, ilan panoları gelirler için KDV
uygulanıp uygulanmayacağı; aylık aidatlara, su faturalarına, altyapı katılım payı miktarlarına, tahsis
bedellerinin gecikmelerine uygulanacak gecikme zammına KDV uygulanıp uygulanmayacağı,
uygulanacaksa hangi oranda uygulanacağı ve OSB'nin söz konusu gelirleri için fatura düzenlenip
düzenlenmeyeceği hususlarında Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.
KURUMLAR VERGİSİ YÖNÜNDEN
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 1 inci maddesinde, dernek ve vakıflar kurumlar
vergisi mükellefleri arasında sayılmamakla birlikte, aynı maddenin birinci fıkrasının (ç) bendi ile
dernek veya vakıflara ait iktisadi işletmeler vergi mükellefiyeti kapsamına alınmış olup anılan
Kanunun 2 nci maddesinin beşinci fıkrasında da dernek veya vakıflara ait veya tabi olup faaliyetleri
devamlı bulunan sermaye şirketi ve kooperatif statüsünde bulunmayan ticari, sınai ve zirai
işletmelerin iktisadi işletme olduğu; altıncı fıkrasında ise dernek veya vakıflara ait iktisadi
işletmelerin kazanç amacı gütmemeleri, faaliyetlerinin kanunla verilmiş görevler arasında
bulunması, tüzel kişiliklerinin olmaması, bağımsız muhasebelerinin ve kendilerine ayrılmış
sermayelerinin veya iş yerlerinin bulunmaması mükellefiyetlerini etkilemeyeceği; mal veya hizmet
bedelinin sadece maliyeti karşılayacak kadar olması, kar edilmemesi veya karın kuruluş amaçlarına
tahsis edilmesinin bunların iktisadi niteliğini değiştirmeyeceği hüküm altına alınmıştır.
Anılan Kanunun 4 üncü maddesinin birinci fıkrasının (n) bendi ile OSB'ler ile küçük sanayi
sitelerinin alt yapılarını hazırlamak ve buralarda faaliyette bulunanların; arsa, elektrik, gaz, buhar
ve su gibi ortak ihtiyaçlarını karşılamak amacıyla kamu kurumları ve kamu kurumu niteliğindeki
meslek kuruluşları ile gerçek ve tüzel kişilerce birlikte oluşturulan ve kazancının tamamı bu
yerlerin ortak ihtiyaçlarının karşılanmasında kullanılan iktisadi işletmeler kurumlar vergisinden
muaf tutulmuştur.
Vergi uygulamaları bakımından dernek olarak değerlendirilen OSB'ler tüzel kişilik olarak
kurumlar vergisi mükellefi olmayıp devamlılık arz eden ticari, sınai ve zirai faaliyetleri dolayısıyla
oluşan iktisadi işletmeleri nezdinde kurumlar vergisi mükellefiyeti tesis edilecektir. 5520 Sayılı
Kurumlar Vergisi Kanununun 4 üncü maddesinin birinci fıkrasının (n) bendinde sayılan faaliyetler
nedeniyle oluşan iktisadi işletmeleri ise kurumlar vergisinden muaf tutulacaktır.
03.04.2007 tarih ve 26482 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi
Genel Tebliğinin " Organize sanayi bölgeleri ile küçük sanayi sitelerine ait iktisadi işletmeler"
başlıklı (4.16.) bölümünde, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunun 4/1 (n) maddesine ilişkin
açıklamalara yer verilmiş olup bu bölümün ikinci paragrafında yer alan "Öte yandan, organize
sanayi bölgeleri, tüzel kişilikleri itibarıyla kurumlar vergisinin konusuna girmemektedirler. Ancak,
organize sanayi bölgelerinin, muafiyet kapsamı dışındaki iktisadi işletmelerinin bulunması halinde,
bu iktisadi işletmelerin kurumlar vergisi mükellefi olup olmayacakları hususu Tebliğin (2.4.)
bölümünde yapılan açıklamalar çerçevesinde değerlendirilecektir." açıklamalarıyla organize sanayi
bölgelerinin hangi iktisadi işletmelerinin kurumlar vergisine tabi olacağı belirtilmiştir.
Aynı Tebliğin (2.4.) bölümünde ise
"...Kazanç sağlama amacı olmasa dahi işletmenin konusunun ve faaliyetinin, her türlü mal ve
hizmet satışı ya da bunlara benzer şekillerde olması ve devamlı surette yapılması durumlarında da
dernek veya vakıflara ait iktisadi işletme oluştuğu kabul edilecektir.
İktisadi işletmenin tanımı içinde yer alan ve devamlı olarak yapılan ticari, sınai veya zirai
faaliyetten söz edebilmek için bu işletmenin tedavül ekonomisine katılması, başka bir ifadeyle
işletmede üretilen veya alınan malların veya verilen hizmetin bir bedel karşılığı satılmış olması
gerekir. Aksi halde diğer unsurlar var olsa dahi bir iktisadi işletmenin varlığından söz edilemez."
denilmek suretiyle konuya açıklık getirilmiştir.
Öte yandan, 4562 sayılı Organize Sanayi Bölgeleri Kanununun 21 inci maddesinde yer alan
"OSB tüzel kişiliği, bu Kanunun uygulanması ile ilgili işlemlerde her türlü vergi, resim ve harçtan
muaftır" hükmü, işlemler üzerinden alınan vergi ve harçları kapsamakta olduğundan, OSB'lerin
Kurumlar Vergisi Kanununun 4 üncü maddesinin birinci fıkrasının (n) bendinde belirtilen
faaliyetleri dışındaki faaliyetleri nedeniyle elde edeceği gelirlerinin kurumlar vergisine tabi
tutulmasına engel teşkil etmemektedir.
Buna göre, OSB'lerin muafiyet kapsamı dışında ticari, sınai ve zirai nitelikteki faaliyetlerinin
bulunması halinde iktisadi işletme oluşacak ve söz konusu iktisadi işletme nezdinde kurumlar
vergisi mükellefiyeti tesis edilecektir.
OSB'lerin mutat giderlerini karşılamak için OSB bünyesinde faaliyet gösteren veya
gösterecek olan katılımcılardan alınan aylık aidatlar dolayısıyla ticari, sınai ve zirai bir faaliyetten
söz edilemeyeceğinden iktisadi işletme oluşmayacaktır.
OSB'ler tarafından bu bölgede faaliyet gösterecek katılımcılara yapılan arsa tahsisi veya
satışı karşılığında altyapı harcamaları için alınan altyapı katılım payları ile OSB içindeki su, elektrik,
doğalgaz ve arıtma tesisi vb. gelirleri dolayısıyla, Kurumlar Vergisi Kanununun 4 üncü maddesinin
birinci fıkrasının (n) bendi uyarınca iktisadi işletme oluşmayacaktır. Ancak bu bölge dışındaki arsa
ve işyeri teslimleri, iktisadi işletme oluşturacak nitelikte ise OSB'ye bağlı bir iktisadi işletme söz
konusu olacaktır.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinde
kurumların en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile aynı
süreyle sahip oldukları kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan
kazançlarının % 75'lik kısmı maddede belirtilen şartlar çerçevesinde kurumlar vergisinden istisna
tutulmuştur.
Anılan bentte, bu istisnanın satışın yapıldığı dönemde uygulanacağı ve satış kazancının
istisnadan yararlanan kısmının satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar pasifte özel
bir fon hesabında tutulmasının ve satış bedelinin satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci takvim yılının
sonuna kadar tahsil edilmesinin şart olduğu, bu sürede tahsil edilmeyen satış bedeline isabet eden
istisna nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergilerin ziya uğramış sayılacağı, aynı şekilde
istisna edilen kazançtan beş yıl içinde sermayeye ilave dışında herhangi bir şekilde başka bir
hesaba nakledilen ve işletmeden çekilen kısmına uygulanan istisna dolayısıyla zamanında tahakkuk
ettirilmeyenvergilerin de ziya uğramış sayılacağı açıklamalarına yer verilmektedir.
Söz konusu istisna uygulaması dar mükellef kurumlar da dahil olmak üzere, tüm kurumlar
vergisi mükellefleri için geçerlidir. Ancak, faaliyet konusu menkul kıymet ve taşınmaz ticareti olan
kurumların, bu amaçla iktisap ettikleri ve ellerinde tuttukları kıymetlerin satışından elde ettikleri
kazançlar için istisnadan yararlanmaları mümkün değildir.
Bu çerçevede, tüzel kişiliği itibarıyla kurumlar vergisi mükellefi olmayan ... Organize Sanayi
Bölgesinin anılan istisnadan faydalanması mümkün değildir. Ancak, anılan Organize Sanayi
Bölgesine bağlı iktisadi işletmelerin kurumlar vergisi mükellefi olmaları nedeniyle yukarıda
belirtilen şartlar dahilinde anılan istisnadan yararlanabilecekleri tabiidir.
OSB'lerin tüzel kişilikleri itibarıyla kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunmayıp vergi
uygulamalarında dernek olarak kabul edilmekte olduğundan ... Organize Sanayi Bölgesine yapılan
bağışların kurumlar vergisine tabi tutulması söz konusu olmayacaktır. Ancak, söz konusu bağış ve
yardımların iktisadi işletmelere yapılması durumunda, bu bağış ve yardımların iktisadi işletmeler
tarafından kurum kazancına dahil edilmesi gerekecektir.
Aynı Kanunun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (c) bendinde, genel ve özel bütçeli
kamu idarelerine, il özel idarelerine, belediyelere ve köylere, Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti
tanınan vakıflara ve kamu yararına çalışan dernekler ile bilimsel araştırma ve geliştirme
faaliyetinde bulunan kurum ve kuruluşlara makbuz karşılığında yapılan bağış ve yardımların
toplamının o yıla ait kurum kazancının % 5'ine kadar olan kısmı kurumlar vergisi matrahının
tespitinde kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde ayrıca gösterilmek şartıyla, kurum kazancından
indirilebileceği hüküm altına alınmıştır.
Bu hükme göre, yukarıda sayılan kuruluşlar kapsamında değerlendirilmesi mümkün
olmayan ... Organize Sanayi Bölgesine ve iktisadi işletmelerine gelir ve kurumlar vergisi
mükelleflerince makbuz karşılığı yapılacak bağış ve yardımların, bağış yapan mükellefler tarafından
gelir ve kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılabilmesi mümkün bulunmamaktadır.
Diğer taraftan, 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "Taşınmazların kiralanması
karşılığında yapılan kira ödemeleri" başlıklı (15.3.2.) bölümünde,
"Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasının (5) numaralı bendi uyarınca,
vakıflara (mazbut vakıflar hariç) ve derneklere ait taşınmazların kiralanması karşılığında, bunlara
yapılan kira ödemelerinden gelir vergisi kesintisi yapılmaktadır.
Bu kesintinin yapılmasında, kendisine kira ödemesinde bulunulan derneğin, kamuya yararlı
dernek veya vakfın BakanlarKurulunca vergi muafiyeti tanınmış vakıf olması önem arz
etmemektedir. Başka bir deyişle, mazbut vakıflar hariç, hiç bir ayrım yapılmaksızın tüm dernek
veya vakıflara ödenen kira bedellerinden bu kesintinin yapılması gerekmektedir.
Diğer taraftan, sendikalar, ticaret odaları, sanayi odaları, ticaret borsaları, esnaf odaları ve
bunların birlikleri ile diğer mesleki kuruluşlara ait oda ve birlikler, siyasi partiler, emekli ve yardım
sandıklarına yapılan kira ödemelerinden de gelir vergisi kesintisi yapılması gerekmektedir.
Kurumlar Vergisi Kanununun 1 inci maddesinde sayılan kurumlar vergisi mükelleflerine
(kooperatifler hariç) ait taşınmazların kiralanması karşılığında bunlara yapılan kira ödemelerinden
vergi kesintisi yapılmayacaktır. Bu kurumların elde ettikleri kira gelirleri ilgili hesap dönemine ait
kurumlar vergisi beyannamesi ile beyan edilecektir.
Dernek veya vakıflara ait taşınmazların bir iktisadi işletme oluşturacak şekilde kiralanması
halinde, oluşacak iktisadi işletme kurumlar vergisi mükellefi olduğundan elde edilen kira gelirleri
üzerinden vergi kesintisi yapılmayacaktır."
açıklamalarına yer verilmiştir.
OSB'ler vergi uygulamalarında dernek olarak kabul edildiğinden OSB'lere yapılan kira
ödemelerinden de gelir vergisi kesintisi yapılması gerekmektedir. Ancak,bunlara ait taşınmazların
bir iktisadi işletme oluşturacak şekilde kiralanması halinde ise oluşacak iktisadi işletme kurumlar
vergisi mükellefi olduğundan ve elde edilen kira gelirleri de kurumlar beyannamesi ile beyan
edildiğinden vergi kesintisi yapılmaması gerekmektedir.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununa 5766 sayılı Kanunla eklenen geçici 2 nci maddenin
birinci fıkrasının (a) bendiyle, 1/1/2008 - 31/12/2015 tarihleri arasında uygulanmak üzere, dernek
veya vakıflarca elde edilen Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin (5) numaralı bendi ve
geçici 67 nci maddesi kapsamında kesinti suretiyle vergilendirilmiş kazanç ve iratlar dolayısıyla
iktisadi işletme oluşmayacağı hüküm altına alınmıştır.
Bu düzenleme sonucunda, dernek veya vakıflar ile vergi uygulamalarında dernek veya vakıf
olarak değerlendirilen kurum ve kuruluşların elde ettikleri gelirlerin münhasıran Gelir Vergisi
Kanununun 94 üncü maddesinin (5) numaralı bendi ve geçici 67 nci maddesi kapsamında kesinti
suretiyle vergilendirilmiş kazanç ve iratlardan ibaret olması halinde, elde edilen bu gelirler
dolayısıyla, 1/1/2008 - 31/12/2015 tarihleri arasında dernek veya vakfa bağlı iktisadi işletme
oluşması söz konusu olmayacağından, bu süre zarfında anılan gelirler nedeniyle dernek veya vakıf
ile vergi uygulamalarında dernek veya vakıf olarak değerlendirilen kurum ve kuruluşlar adına
kurumlar vergisi mükellefiyeti tesis edilmeyecek ve söz konusu vergi kesintileri de nihai vergileme
niteliğinde olacaktır.
Buna göre, OSB'lerin Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasının (5)
numaralı bendi uyarınca kesinti suretiyle vergilendirilmiş kira gelirleri dolayısıyla, 1/1/2008 -
31/12/2015 tarihleri arasında bir iktisadi işletme oluşmayacak; tevkifata tabi tutulmuş kira gelirleri
dolayısıyla daha önce oluşmuş iktisadi işletmeleri nezdinde tesis edilen kurumlar vergisi
mükellefiyetleri ise bu tarih dikkate alınarak terkin edilecektir.
Öte yandan, kiralama işlemlerinde iktisadi işletme oluşup oluşmadığı hususu, kuru mülkiyet
kiralaması ile iktisadi işletme mahiyetinde bulunan bir gayrimenkulün kiralanması halinde ayrı ayrı
değerlendirmeye tabi tutulmaktadır.
Kuru mülkiyet kiralaması şeklinde gerçekleştirilen kiralamalar ticari amaçla
gerçekleştirilmediği veya devamlı surette belirli bir hacim ve ehemmiyette olmadığı müddetçe bu
kiralama işlemi nedeniyle oluşacak bir iktisadi işletmeden söz etmek mümkün bulunmamaktadır.
Ancak, iktisadi bir faaliyetin icrasına tahsis edilen ve işletilmeye hazır hale getirilen gayrimenkuller
üzerinde sahip olunan işletme hakkının kiralanması, ticari nitelikte bir kiralama olduğundan, bu tür
kiralamalarda iktisadi işletmenin oluştuğu kabul edilecektir.
Buna göre ... Organize Sanayi Bölgesinin hüküm ve tasarrufunda bulunan ve kendi başına
iktisadi işletme niteliğinde olan sosyal tesislerinin kiraya verilmesi halinde anılan OSB bünyesinde
oluşacak iktisadi işletme için kurumlar vergisi mükellefiyeti tesis ettirilmesi gerekecektir.
Ayrıca, ... Organize Sanayi Bölgesi tarafından anılan OSB sınırları dahilinde bulunan reklam
ve ilan panolarından elde edilecek gelirler dolayısıyla Kurumlar Vergisi Kanununun 4 üncü
maddesinin birinci fıkrasının (n) bendi ile tanınan muafiyetin dışında bir iktisadi işletme
oluşacağından bu iktisadi işletme nezdinde kurumlar vergisi mükellefiyeti tesis edilmesi
gerekecektir.
KATMA DEĞER VERGİSİ YÖNÜNDEN
Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun, 1 inci maddesinin birinci fıkrasında Türkiye'de
ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin KDV
ye tabi olduğu; aynı maddenin üçüncü fıkrasının (f) bendinde Gelir Vergisi Kanununun 70 inci
maddesinde belirtilen mal vehakların kiraya verilmesi işlemlerinin verginin konusuna girdiği; 17 nci
maddesinin (4) numaralı fıkrasının (k) bendinde organize sanayi bölgeleri ile küçük sanayi
sitelerinin kurulması amacıyla oluşturulan iktisadi işletmelerin arsa ve işyeri teslimlerinin KDV den
istisna olacağı; 24 üncü maddesinin (c) fıkrasında vade farkı, fiyat farkı, faiz, prim gibi çeşitli
gelirler ile servis ve benzer adlar altında sağlanan her türlü menfaat, hizmet ve değerlerin KDV
matrahına dahil edilmesi gerektiği hüküm altına alınmıştır.
69 seri no.lu KDV Genel Tebliğinde ise organize sanayi bölgelerinin sadece arsa ve işyeri
teslimlerinin KDV den istisna olacağı, bu organizasyonlarınüyelerine yapacaklarıarsa ve işyeri
dışındaki teslim ve hizmetlerin genel hükümler çerçevesinde KDV ye tabi tutulacağı açıklanmıştır.
Buna göre, organize sanayi bölgeleri tarafından yapılan arsa ve işyeri teslimleri KDV den
müstesnadır. Organize sanayi bölgelerinin istisna kapsamında yer alan arsa teslimleri için tahsil
ettikleri aidat KDV ye tabi tutulmayacaktır. Ayrıca üyelerden ve katılımcı kurum ve kuruluşlardan
alınan aidatlar ile toplanan bağış ve yardımlar, belirli bir teslim veya hizmetin karşılığını teşkil
etmemek şartıyla KDV nin konusuna girmemektedir.
Öte yandan, OSB'ler, altyapı ve çevre düzeni gibi bölge ve sitenin oluşturulması işlerini
üstlenmekte, bölgede faaliyetlerin sürdürülmesi ile ilgili hizmetleri yapmakta, su, elektrik, doğalgaz
ve arıtma tesisi gibi üyelerin ortak ihtiyaçlarına ilişkin faaliyetlerde bulunmakta bölgede bulunan
sosyal tesisler ile ilan ve reklam panoları kiralamaktadırlar.
OSB'ler tarafından gerçekleştirilensöz konusu teslim ve hizmetler genel hükümler
çerçevesinde KDV ye tabi bulunmakta olup bu teslim ve hizmetlerin karşılığı olarak tahsil edilen,
işletme projelerinin tasdik ve vize bedelleri,
elektrik ve doğalgaz bedelleri,
arıtma tesisi, sosyal tesis ve benzeri işletmelerin işletilmesi sonucu elde edilen tutarlar,
bölge ortak mülklerinin kiralanmasından elde edilen bedeller,
sunulan diğer hizmet bedelleri ile
ilan ve reklam bedelleri
üzerinden %18 oranında KDV hesaplanacak, su teslimleri ise %8 oranında KDV ye tabi
tutulacaktır. KDV ye tabi bulunan teslim ve hizmetlerle ilgili olmak kaydıyla gecikme cezası,
gecikme zammı, gecikme faizi gibi adlar altında alınan bedeller de ait olduğu teslim veya hizmetin
tabi olduğu KDV oranında vergilendirilecektir.
Diğer yandan, OSB'lerin KDV mükellefiyeti bulunduğundan tüm gelir ve giderleri için ispat
edici vesika olarak fatura veya benzeri vesikaların düzenlenmesi ve kullanılması gerekmektedir.
Buna göre, istisna kapsamına giren teslimleri için düzenlenecek faturada istisna hükmüne atıfta
bulunularak KDV gösterilmeyecek, istisna kapsamına girmeyen diğer teslim ve hizmetler için
düzenlenecek faturalarda ise genel hükümlere göre KDV gösterilecektir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise
bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz
dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi
için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.